YourLib.net
Твоя библиотека
Главная arrow Финансовое право и управление публичными финансами в зарубежных странах (А.Н. Козырин) arrow Глава 2. Налоги в жизни государства и общества: к вопросу о значении налогообложения и налогового права
Глава 2. Налоги в жизни государства и общества: к вопросу о значении налогообложения и налогового права

Глава 2. Налоги в жизни государства и общества: к вопросу о значении налогообложения и налогового права

   Налоговому праву довелось пережить в XX веке нелегкое испытание. Будучи напрямую связанной с наукой о государстве, эта отрасль права испытала жесткий идеологический прессинг. Следы доведенной до крайности идеологизации до сих пор можно отыскать в ряде «социалистических» конституций. Так, например, в основном законе Корейской Народно-Демократической Республики торжественно закреплено (ст. 33 ): «Государство полностью ликвидирует систему налогов, являющуюся наследием старого общества». Марксистско-ленинская теория государства и права, определяя налог одним из признаков государства, противопоставляла налогообложение при капитализме и социализме. Считалось, что в буржуазном государстве налог предназначался, прежде всего, для содержания аппарата публичной власти. Налоги же при социализме призваны покрывать общественные расходы на удовлетворение общественных потребностей. Необъективность и упрощенность такого противопоставления сильно сдерживали развитие отечественной науки финансового права. Отбросив образовавшиеся за несколько десятилетий «идеологические наслоения», попробуем ответить на вопрос о роли налога в современной государственной жизни.
   Налог в перераспределительном механизме. Исследование налогового механизма привлекало многих экономистов, юристов, политиков. Одни (Дж. М. Кейнс и его последователи) определяли налог, прежде всего, как регулятор экономики. Другие (Дж. Гэлбрейт, С. Кузнец и др. ) видели основную задачу налогов в выравнивании уровня доходов населения. Сыграв несомненно положительную роль в экономической теории и науке о налогах, эти концепции сегодня отличаются некоторой фрагментарностью, поскольку сужают задачу и сферу налогового регулирования в современном обществе.
   Налоги, их сущность и функции находятся в состоянии постоянного развития. Эволюция налога сопряжена с развитием функций государства. Сегодня в экономически развитых странах на первое место среди государственных приоритетов выходят социальная политика, развитие духовных начал общественной жизни, обеспечение безопасности и правопорядка, борьба с обострением глобальных проблем (экология, демографическая ситуация и др. ). Налоги, питая бюджет, являются одним из основных источников финансирования всех направлений государственной деятельности.
   Усложнение и разнообразие государственных функций, усиление социального вектора в государственной политике ставят новые проблемы в отношении регулирования общественного воспроизводства. В этих условиях первичное распределение, базирующееся на отношениях собственности, не может быть эффективным регулятором разнообразных аспектов общественного развития. В настоящий момент государство остро нуждается в предотвращении «возобладания саморазрушительных тенденций динамики собственности» (выражение немецкого политика и государственного деятеля Г.-Й. Фогеля) [Vogel Н. J. Kontinuität und Wandlungender Eigentumsverfassung. Berlin (West) - New York. 1976. S. 19].
   Противоречие между общественными и частными интересами разрешается через развитие различных перераспределительных систем, которые постоянно и эффективно взаимодействуя между собой, образуют перераспределительный комплекс современного государства. Сам перераспределительный процесс не является какой-то внешней силой, а стал неотъемлемой частью воспроизводственного механизма.
   Каждая перераспределительная система выполняет задачу регулирования различных сфер общественной жизни с помощью специфических форм и методов.
   Кредит аккумулирует и перераспределяет временно свободные капиталы и сбережения. Через нарушение соответствия между наличной денежной массой в обращении и действительными потребностями в деньгах участвует в перераспределительном блоке денежное обращение. Регулирование в рамках ценового механизма происходит путем отклонения цен отдельных товаров и услуг от их стоимости с целью реализации того или иного направления государственной политики (социального, аграрного и т.д. ). Через внешнеторговые цены, ограничительную деловую практику перераспределительные функции могут осуществляться в сфере международных расчетов. Центральное место в перераспределительном комплексе занимают публичные финансы. Через их каналы проходит значительная часть создаваемого национального продукта. Свои перераспределительные задачи публичные финансы реализуют, прежде всего, путем создания централизованных финансовых фондов, крупнейшим из которых является бюджет.
   В сфере публичных финансов основным перераспределительным инструментом являются налоги. Статистика показывает, что через налоговую систему в государственный бюджет во Франции поступает 95% всех доходов, в США - свыше 96%, ФРГ - около 80%, Японии - 75%. Гарантируемый государством принудительный характер обложения делает налог основным средством мобилизации публичных финансов.
   Функции налогообложения. Определить предмет налогового права невозможно, не уяснив функции налогообложения. В качестве основных функций обычно выделяют фискальную и регулирующую функции налога.
   Суть фискальной функции заключается в мобилизации денежных ресурсов с целью финансового обеспечения государственной деятельности. Именно так определялась основная задача налогообложения в «старых» конституциях. Так, Конституция США, определяя полномочия конгресса, закрепляет за ним право устанавливать и взимать налоги, пошлины, подати и акцизные сборы для того, чтобы «уплачивать долги и обеспечивать совместную оборону и общее благосостояние Соединенных Штатов...» (раздел 8 статьи I).
   Рассмотрение фискальной функции налога требует обращения к теории финансовой науки и уяснения различий между публичными и частными финансами. Они проявляются, прежде всего, в соотношении доходной и расходной частей финансов. Функционирование частных финансов задается размером полученного дохода, исходя из которого определяется возможный объем расходов частного собственника. Иначе дело обстоит с публичными финансами. В механизме взаимодействия доходной и расходной частей бюджета приоритет сохраняется за публичными расходами, которые парламент через принятие бюджетного закона легализует как общественно необходимые. И уже на основе суммарного объема государственных затрат устанавливается размер доходов, необходимый для покрытия расходной части государственного бюджета.
   Еще в конце XIX столетия известный немецкий экономист А. Вагнер определил в качестве важнейшей финансовой закономерности общественного развития постоянное увеличение государственных расходов. В качестве объяснения выявленного закона возрастания потребности в финансах назывались несколько обстоятельств:
   - значительная активизация социальной функции государства;
   - увеличение государственных ассигнований на научно-исследо- вательские, инвестиционные программы, стимулирование деловой активности;
   - рост государственного долга и расходов на его обслуживание. Рост государственных расходов требовал все больших финансовых ресурсов. Государственные доходы прирастали в первую очередь за счет усиления налогообложения.
   При этом, если в период цензовой демократии парламентарии крайне неохотно шли на повышение ставок прямых налогов, так как это непосредственно затрагивало интересы их избирателей - представителей состоятельных сословий, то впоследствии, с отменой имущественного ценза «неудобства» подобного рода исчезли. Обсуждая расходную часть бюджета, депутаты стали значительно «щедрее»: рост государственных расходов стал финансироваться преимущественно за счет налоговых поступлений.
   Активизация фискальной функции налогообложения, выражающаяся в росте налоговых ставок, имеет экономически обоснованные пределы. Их называют «налоговыми пределами» и понимают под ними достижение такой доли ВНП, перераспределяемой через государственный бюджет, при которой ее дальнейшее увеличение влечет за собой резкое обострение экономических и социальных противоречий. Оно может проявляться в острых политических конфликтах, социальных волнениях, вызванных налоговой реформой, актах гражданского неповиновения, массовом бегстве от уплаты налогов, оттоке капитала за границу, переселении населения в другие районы по налоговым соображениям и т. д.
   Следует отметить, что уровень «налогового предела» в условиях чрезвычайных обстоятельств значительно повышается, и это, как правило, находит понимание среди налогоплательщиков. Так, во время 2-й мировой войны ставка обложения отдельных доходов в США и Великобритании составляла 80-90%, а в Великобритании действовал даже чрезвычайный налог, предусматривавший стопроцентное изъятие сверхприбыли на условиях ее возврата после окончания войны.
   Современные налоговые системы Запада обычно не рискуют преступать предельную черту. В случае «перегрева» социально-экономической ситуации используются различные методы фискальной политики, направленные на перенесение налогового бремени с одной социальной группы налогоплательщиков на другую. Ранее следствием этой практики было, как правило, ужесточение налогового бремени наименее обеспеченных слоев населения и предоставление многочисленных льгот частному предпринимательству.
   В настоящее время «перенесение налогов» для поддержания социального равновесия в обществе стало использоваться и в обратном направлении. Так, одна из последних налоговых реформ в Испании, снизившая ставки целого ряда универсальных налогов, предусмотрела для поддержания прежних размеров поступлении в государственный бюджет значительное повышение обложения сверхприбыли (был введен, например, налог на банковские вклады в высокодоходных ценных бумагах и т.д.). В начале 1980-х годов пришедшие к власти во Франции социалисты попытались снизить социальное напряжение налоговой системы, введя ряд налогов на внешние признаки богатств (дорогие автомобили, яхты и т.д.). В июле 1981 года был установлен дополнительный налог на сверхвысокие доходы, коснувшийся свыше 100 тысяч богатейших налогоплательщиков.
   Итак, с одной стороны, увеличение налоговых изъятий обусловлено постоянным ростом публичных расходов, ставшим тенденцией развития современных государственных финансов. С другой стороны, размеры налогообложения имеют свой верхний предел, определяемый в каждой конкретной стране воздействием целого набора различных факторов социального, культурного и политического характера.
   Разрешение этого одного из важнейших противоречий налоговых систем зарубежных стран достигается путем совершенствования как формы, так и содержания налогового законодательства. В первом случае государство активно использует различные виды квазиналогов (парафискалитетов, так называемых антиципированных налогов и т. д. ). Многочисленные попытки разрешить противоречие по существу, через кардинальное реформирование налоговых систем фокусируются вокруг проблемы согласования интересов государства и гражданина в вопросах налогообложения. Законодательство развитых стран исходит из того, что взыскиваемые с налогоплательщиков платежи тем легче переносятся и тем совершеннее в хозяйственном отношении, чем меньше они мешают экономической деятельности граждан, поскольку экономическое благополучие граждан определяет уровень благосостояния государства. Этот принцип должен лежать в основании налоговой политики любого демократического государства.
   «Налоговое бремя» (доля суммарных налоговых поступлений в валовом национальном продукте) под воздействием целого ряда национальных особенностей может значительно различаться в зависимости от страны. В Европе оно тяжелее (40% в странах ЕС), чем в США и Японии (около 30%). Самые высокие налоги в Европе взимаются в Скандинавских странах и государствах Бенилюкса. Рекорд удерживает Швеция - 55%. В странах Южной Европы налоговое бремя значительно легче: менее 35% в Испании и Португалии. В развивающихся государствах доля налогов в ВНП в среднем превышает 15% и значительно различается по странам: около 5% в Непале и свыше 30% в Иране.
   Налогообложение является не только средством покрытия государственных расходов (фискальная задача налога), но и выступает самостоятельным направлением и инструментом политики. Во втором случае речь идет о регулирующей функции налога. Осуществляя ее, государство координирует сложный процесс общественного воспроизводства. Регулятивные свойства налога не раз становились объектом специальных исследований. Поэтому мы не станем подробно останавливаться на этом вопросе, который, к тому же, в большей степени тяготеет к экономике, нежели праву. Ограничимся лишь несколькими замечаниями, необходимость в которых объясняется современным состоянием науки.
   Во-первых, следует отметить нецелесообразность разделения и тем более противопоставления фискальной и регулирующей функций налога. И в том и в другом случае налог выступает как инструмент перераспределения. Единство фискальной и регулирующей функций можно проиллюстрировать на примере таможенной пошлины. Первоначально ввозные пошлины так и назывались «фискальными», поскольку за их счет государство пополняло свой бюджет доходами, получаемыми от взимания пошлин на импортные товары. Впоследствии на первый план вышла протекционистская функция, нацеленная на регулирование внешнеторгового оборота и защиту интересов национального рынка. Закрепление протекционистских задач таможенного обложения можно встретить в некоторых «старых» конституциях. Например, конституция Швейцарии 1874 года в статье 29 закрепляла три основных принципа таможенной политики - государственного содействия экспорту, дифференциации импортных пошлин в зависимости от потребностей национальной экономики и оперативного регулирования таможенного законодательства в условиях резких конъюнктурных колебаний: «Взимание союзных пошлин регулируется в соответствии со следующими правилами: 1. Пошлины на предметы ввоза: а) материалы, необходимые для промышленности и земледелия страны, должны быть обложены по возможно более низкому тарифу; б) тот же принцип применяется к предметам первой необходимости; в) предметы роскоши подлежат обложению по самому высокому тарифу. Указанные выше принципы должны также соблюдаться при заключении торговых договоров с иностранными государствами, если только не встретятся серьезные препятствия. 2. Пошлины на предметы вывоза будут по возможности умеренными. 3. Таможенное законодательство будет содержать постановления, обеспечивающие пограничную торговлю и торговлю на рынках. Вышеизложенные предписания не препятствуют Союзу временно осуществлять исключительные мероприятия с целью преодоления ненормального положения».
   Сама классификация таможенных пошлин на фискальные и протекционистские (защитные) в известной степени условна, поскольку протекционистские пошлины выполняют как регулирующую, так и фискальную функции, однако значение последней уступает протекционистской нацеленности современного таможенного законодательства.
   Игнорирование единства фискальной и регулирующей функций налога ведет к серьезным расстройствам финансовой системы. Предоставление компаниям многочисленных льгот в целях регулирования экономических процессов в обществе приводит к значительным сокращениям налоговых поступлений в бюджет. К примеру, ежегодные потери американской казны только по корпоративному налогу и только за счет налоговых льгот в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок (НИОКР) оцениваются в 2 млрд. долл. США. А в результате расширения налоговых льгот общего характера, стимулирующих научно-технический прогресс путем создания благоприятных условий для инвестиционной и инновационной деятельности, объем выплачиваемых корпорациями налогов сократился за 1980-1990 годы более чем на 110 млрд. долл. Налоговые «недопоставки» в бюджет вследствие активного использования регулирующей функции налогообложения явились одной из причин налоговых реформ, осуществленных во второй половине 1980-х и начале 90-х годов во многих индустриальных странах. Послерефор- менное налоговое законодательство нацелено на эффективное регулирование налогообложения как с точки зрения фискального предназначения, так и в отношении его воздействия на воспроизводственные процессы.
   Второе замечание в связи с регулирующей функцией налога касается непосредственно объекта регулирования. Им является не только сфера экономики, но и социальная политика, духовное развитие общества, экология и другие вопросы, ставшие приоритетными направлениями государственной политики. Ранее встречавшаяся точка зрения, в соответствии с которой налоги регулируют экономические процессы исключительно с целью создания благоприятных условий для крупного частнокапиталистического предпринимательства, имела очевидную идеологическую заданность.
   Налоги традиционно играют роль одного из важнейших регуляторов экономической жизни. Государственное вмешательство в экономику через налоговую политику становится необходимым, прежде всего, по причине усложнения воспроизводственного механизма и появления различных противоречий, мешающих его нормальному функционированию. Условно можно выделить два основных метода налогового регулирования экономики - прямой и косвенный.
   Прямой метод касается налогового регулирования предпринимательского дохода. Он осуществляется с применением различных приемов. Остановимся на двух наиболее распространенных - полном и частичном налоговом освобождении.
   Полное налоговое освобождение предполагает, как правило, временное (сроком от 3 до 5-10 лет) выведение из-под налогообложения всего объема предпринимательского дохода. Этот метод получил особое распространение в развивающихся странах, где подобные льготы предоставляются предприятиям-«пионерам» во вновь создаваемых отраслях, а также инвестициям, направляемым в мало освоенные или неблагоприятные (опасные ) регионы. Обычно получение полного налогового освобождения в «третьем мире» обусловливается необходимостью участия в активах предприятия определенного процента национального капитала (законодательство Сальвадора, например, устанавливает требуемую в этом случае квоту национального капитала в 50%). Полное налоговое освобождение применяется и в практике развитых стран. Чаще всего оно используется в развитых странах в области жилищного строительства, чем достигаются не только экономические, но и определенные социально-политические цели.
   В промышленно развитых странах широко используется практика частичного налогового освобождения, предусматривающая налоговые льготы для какой-то части предпринимательского дохода. От полного освобождения этот метод отличается более высокой эффективностью, избирательностью и гибкостью. Налоговые законодательства развитых стран предоставляют льготы при условии рационализации производственного процесса, модернизации технологий, ввода нового оборудования, подключения к выполнению национальных программ и проектов и т. п. В этих целях используется ускоренная амортизация, создание свободных от обложения резервных, инвестиционных и иных фондов, отсрочка уплаты налогов и т.д. Нередко подобные льготы носят адресный характер. Индивидуализация налогового воздействия особо оговаривается в законах, проявляется в практике заключения налоговых договоров.
   Среди развивающихся стран частичное налоговое освобождение чаще всего встречается в законодательной практике небольшого числа государств. Так, законодательство Индии предусматривает налоговые льготы для предприятий, осуществляющих техническую реконструкцию, но только в случае снижения по этой причине дохода не менее чем на 6% по сравнению с ранее получаемой прибылью.
   Косвенное налоговое регулирование экономики осуществляется, прежде всего, через косвенные налоги на инвестиционные товары (оборудование, технологию и т.д. ). Если прямое налоговое регулирование воздействует непосредственно на размер предпринимательского дохода, то косвенный метод влияет на инвестиционную и экспортную динамику. Пример эффективного использования косвенного налогового регулирования дает таможенная политика.
   Расширение функций государства и, как следствие, закрепившаяся практика государственного регулирования социальной, культурной, демографической, экологической и других сторон общественной жизни поставили новые задачи перед налогообложением. Налоговыми нормами все чаще стали регулироваться неэкономические аспекты государственной политики.
   Одну из центральных позиций среди целей налогообложения на современном этапе развития зарубежного налогового права стали занимать социальные аспекты. Во многих странах наблюдается повышение необлагаемого минимума дохода, появляются многочисленные льготы социальной направленности (скидки с подоходного налога для компенсации расходов на обучение детей, разнообразные льготы инвалидам, неполным семьям и т.д.).
   Повышается роль, которую играют в современном налоговом механизме индустриальных стран разнообразные взносы по социальному страхованию. Большим опытом финансирования части социальных расходов за счет разнообразных целевых налогов обладает Франция. Законодательство этой страны исходит из того, что решение социальных проблем - дело всего общества, а не только нанимателей и наемных работников, которые платят взносы на социальное обеспечение. Таким образом, расходы граждан на эти цели были поставлены в зависимость от размера их доходов, а не от участия в отношениях найма. Так, в начале 1980-х годов неоднократно вводился чрезвычайный налог на финансирование мероприятий по борьбе с безработицей, а в 1983 году был установлен налог на нужды социального обеспечения, плательщиками которого стали свыше 15 млн. человек.
   Налоговый регулятор широко применяется для поощрения развития культуры, искусства, благотворительности. Конституция штата Нью- Йорк (США) предусматривает (ст. 16) полное освобождение от поимущественного налога для объектов собственности религиозного, образовательного, благотворительного характера. В дальнейшем в законодательство вносились дополнения относительно полного освобождения от налогов земель, используемых различными общественными организациями в целях «морального и интеллектуального усовершенствования». Кодекс внутренних доходов США предусматривает предоставление 25%-ного налогового кредита для проведения реставрационных работ и охраны культурных ценностей, внесенных в Национальный реестр исторических мест или признанных специальным муниципальным ордонансом местной достопримечательностью.
   Активно начали использоваться налоги и в экологических целях. В Финляндии правительство, введя новый налог на промышленные предприятия, деятельность или производимые продукты которых могут отрицательно влиять на окружающую среду, преследовало преимущественно природоохранные цели. Экологическую ориентацию чаще всего имеют надбавки к поземельному налогу (Франция, ФРГ ). В Италии с 1989 году введен налог на производство пластиковых пакетов. Цель этого налога, предложенного министерством по охране окружающей среды, состоит не столько в пополнении казны, сколько в сокращении производства и потребления этих пакетов (естественным путем пластиковые пакеты не утилизуются, а при их сжигании выделяются вредные газы). Финансовыми льготами поощряются предприятия, переходящие на экологически чистую, безотходную технологию. С 1977 году в США, например, были введены налоговые льготы за установку системы отопления на солнечной энергии. Во многих штатах США действуют законы об охране земельных ресурсов, предусматривающие льготное обложение земельных участков, используемых в сельскохозяйственных целях. Помимо охраны земельных ресурсов, налоговые нормы, содержащиеся в этих законах, регулируют и темпы урбанизации, задерживая разрастание городских площадей.
   Налоговая политика и налоговое право. С функциями налога связано понятие налоговой политики, под которой понимают совокупность конкретных мероприятий, проводимых в области налогообложения. Характеризуя налоговую политику государства, прежде всего, следует выявить ее цели и задачи, инструменты и методы проведения, а также субъектов налоговой политики.
   В формировании и реализации налоговой политики участвуют носители налогового суверенитета в соответствии с предоставленными им законом полномочиями в сфере налогообложения. Множественность носителей налогового суверенитета (федерации, субъекты федерации, местные коллективы, автономии ) предполагает необходимость синхронизации их действий по налоговым вопросам как непременное условие эффективности налоговой политики.
   Важной тенденцией современного этапа является все более активное участие в налоговой политике различных наднациональных институтов и международных организаций (органы Европейского Союза, ГАТТ - ВТО, ОЭСР и т. д.), а также широкое участие в подготовке и принятии решений по вопросам налогового регулирования представителей различных политических партий, общественных организаций и представителей деловых кругов. Расширение субъектного состава налоговой политики за счет большего представительства социально-политических сил делает решения по налоговым вопросам не только легальными, но и легитимными, то есть поддерживаемыми основными слоями общества.
   Цели налоговой политики весьма подвижны и зависят как от экономической конъюнктуры, так и от расстановки социально-политических сил в обществе. При всей многовариантности приоритетов современной налоговой политики зарубежных стран можно выделить следующие важнейшие цели:
   - участие государства в общественном воспроизводстве;
   - регулирование национальной экономики (стимулирование или наоборот ограничение хозяйственной деятельности отдельных налогоплательщиков и т. д.);
   -поддержание социальной политики правительства по регулированию доходов;
   - обеспечение налоговых поступлений в доходную часть бюджета. Определив цели налоговой политики, выбирают методы и инструменты ее осуществления. Использование того или иного метода непосредственно зависит от конкретных задач обложения. Так, если в данный момент правительство заинтересовано в стимулировании демографических процессов оно может прибегнуть, по крайней мере, к одному из двух методов налогового воздействия:
   - расширять налоговые льготы семьям, имеющим детей;
   - ужесточить налогообложение холостяков и бездетных. Что касается используемого налогового инструментария, то он определяется целями и методами налоговой политики. В одном случае эффект требуемого воздействия может быть достигнут изменением ставки налога, в другом случае могут быть предусмотрены различные налоговые льготы - отсрочка платежа, частичное освобождение от обложения и т.д.
   Налоговая политика является предметом изучения экономической науки. Связь налоговой политики с правом обнаруживается по двум основным направлениям:
   во-первых, через налоговую политику реализуются основные задачи налогообложения, а потому ее изучение позволяет получить более полное представление о предмете налогового права;
   во-вторых, налоговая политика предполагает проведение налоговых реформ, оформляемых соответствующими финансовыми законами.
   Взаимодействие налоговой политики и законодательства проявляется в подвижности и недолговечности многих налоговых норм. Это объясняется тем, что приоритеты налоговой политики, лежащие в основании налогового законодательства, весьма подвижны и зависят как от экономической конъюнктуры, так и от расстановки политических сил в обществе. Кроме того, сама налоговая политика отличается противоречивым характером: чем активнее государство стремится вмешаться с помощью налогов в перераспределительный процесс, тем активнее ему противодействуют различные социально-политические силы.
   Налоговая политика - явление многосложное и разноплановое, и это следует учитывать при анализе налогового законодательства во избежание упрощенного подхода к исследованию налоговых правоотношений. Нередко налоговое право содержит нормы, регулирующие разнонаправленные векторы экономической политики. За примером обратимся к германскому законодательству. Налоговые законы этой страны разрешают фирмам, приобретающим нерентабельные предприятия, списывать их убытки за счет своих прибылей, что является существенной налоговой льготой крупному бизнесу. Кроме того, налоговое содействие предусматривается оказывать также среднему и мелкому бизнесу. Конституция земли Гессен в статье 43 закрепляет: «Самостоятельные мелкие и средние предприятия в сельском хозяйстве, в сфере промыслов и в торговле должны поддерживаться законодательными и административными мерами, и в частности получать защиту от излишнего налогового бремени и опасности их поглощения». В де- мократическом государстве конституционное закрепление этого принципа не просто декларация, а юридическое основание для обращения к процедуре конституционного контроля за законами, посягающими на интересы мелкого и среднего предпринимательства. Политизация налога. В последнее время участились случаи использования налогов в политических целях. В некоторых странах предпринимаются попытки реанимировать практику введения контрибуций на имущество «враждебных» классов. Так, при обсуждении в польском парламенте проекта бюджета на первый квартал 1992 года маршал сейма предложил обложить специальным налогом бывших коммунистов в порядке компенсации за несправедливое пользование многочисленными льготами и привилегиями.
   Своеобразная вытеснительная налоговая политика, рассчитанная на вынужденную эмиграцию палестинцев, осуществляется в Израиле. Если еврей-израильтянин платит налог с дохода в 1270 шекелей в месяц, то для палестинцев необлагаемый минимум составляет 210 шекелей, так что при равном доходе с евреем палестинец платит вдвое больший налог.
   Активно используются в целях реализации внешней политики таможенные пошлины. В зависимости от страны происхождения товара принято различать максимальные, минимальные и преференциальные таможенные пошлины. Минимальные пошлины предоставляются тем странам, которые пользуются режимом наибольшего благоприятствования. Преференциальный режим обложения обусловливается особым состоянием двусторонних (иногда многосторонних) отношений. Великобритания и Франция, например, предоставили торговые преференции своим бывшим колониям. Для всех остальных государств используются максимальные пошлины. По своей природе минимальные и преференциальные таможенные пошлины могут быть как автономными (устанавливаемыми в одностороннем порядке и закрепленными в законодательстве данной страны), так и конвенциональными, то есть установленными в международно-правовых договорах и соглашениях. Другой пример использования таможенного обложения в качестве средства политического воздействия - карательные пошлины, применяемые в тех случаях, когда одно государство осуществляет «недружественный акт» против другой страны. В качестве репрессалии может использоваться генеральная пошлина, представляющая собой наибольшую ставку в многоколонном таможенном тарифе.
   Налоговый механизм может использоваться также в качестве действенного средства снятия региональной напряженности в государстве. В Италии, к примеру, с целью выравнивания уровней развития Севера и Юга уже долгое время проводится специальная налоговая политика, направленная на достижение социально-экономического подъема Южной Италии. Ее основными методами служат сокращения государственного и местного налогообложения предприятий Юга, снижение размеров взносов на социальное страхование и др. В Бразилии региональная налоговая политика нацелена на приоритетное развитие северо-восточных территорий и районов Амазонки. Предприятия, открывающие свои филиалы в этих районах, освобождаются от уплаты налога на корпорацию и таможенного обложения экспортируемой продукции. При этом бразильское законодательство требует, чтобы сэкономленные на налогах средства предприятия инвестировали в программы развития этих же районов.
   Налоговый суверенитет и распределение налоговых полномочий. Распределение налоговых полномочий между государственными территориально-политическими образованиями - одна из наиболее важных и в тоже время деликатных политических проблем современного налогового права. Теоретико-правовым основанием разграничения полномочий в сфере налогообложения является проблема налогового суверенитета, под которым понимается исключительная компетенция отдельных территориально-политических единиц в том, что касается, во-первых, установления налоговой обязанности и определения размера налоговых ставок; во-вторых, собирания налогов и контроля за налоговыми поступлениями; в-третьих, использования средств, собранных посредством налогообложения.
   Проблема разграничения налоговых полномочий, согласования региональных и общегосударственных финансовых интересов представляет собой политическую задачу первостепенной важности, от правильного решения которой зависит не только процветание государства, но и сам факт его существования в будущем. Неадекватное регулирование финансовых вопросов в федерации, - считает Б. Елчич, профессор Университета в Загребе (Хорватия), - может сыграть отрицательную роль в углублении противоречий между федеральными единицами, представителями отдельных народов, различных религий, этнических групп и т.д. [Советское государство и право. 1990. № 11. С. 106].
   В практике законодательного регулирования налоговых отношений находят свое отражение два основных и традиционно соперничающих подхода к проблеме оптимального государственного устройства - централизации и децентрализации государственной власти. Сторонники обоих подходов сходятся в признании необходимости унификации основ налогообложения на общегосударственном уровне, объясняя это, прежде всего, потребностями развития единого рынка. При этом «центристы» настаивают на повышении роли центральных органов в налого- во-финансовом механизме, поскольку это способствует, по их мнению, более эффективному решению крупномасштабных экономических проблем. Сторонники же децентрализации власти считают, что реальные потребности в финансах легче выявить, а средства для финансирования государственных расходов проще собрать, если отнести налогообложение к компетенции территорально-политических единиц (субъектов федерации, автономных образований, местных коллективов ).
   Под влиянием широкого спектра национально-исторических, социально-культурных, религиозных, экономических, политических и других факторов складывается конкретная модель налогового устройства государства. [Налоговое устройство (по аналогии с бюджетным устройством) характеризует особенности строения национальной налоговой системы, распределения налоговых полномочий, обусловленные природой государственного устройства конкретно й страны]. Модель эта может стать предметом реформирования. Многие ее положения пересматриваются под влиянием изменений политической конъюнктуры. Гибкости и маневренности механизма налогового устройства способствует многомерность самого понятия налогового суверенитета. Расширение налоговых прав центра или территориальнополитических единиц, в зависимости от конкретной ситуации, не обязательно должно охватывать все основные составляющие налогового суверенитета - введение налога, его взимание и контроль за налоговыми поступлениями, а также распоряжение налоговыми доходами. Возможно достижение баланса интересов центральной власти и руководства территориально-политических образований на основе изменения полномочий только в одной или двух сферах проявления налогового суверенитета.
   При всем многообразии конкретных приемов построения национального налогового механизма и распределения налоговых полномочий можно выделить некоторые общие подходы, чаще всего применяемые на практике.
   Налоги, имеющие первостепенное значение для стабилизации экономической ситуации, осуществления антиинфляционной политики и эффективного перераспределения доходов (подоходный налог с населения, налог с корпораций ) устанавливаются, как правило, центральным правительством, взимаются им и направляются в его распоряжение.
   Налоги на продажу (налог с оборота, налог на добавленную стоимость) могут устанавливаться как центральным правительством, так и региональной администрацией. Поступления от этих налогов направляются либо полностью в центральный бюджет, либо частично идут в доход региональных и местных органов.
   Акцизы на некоторые массовые виды продукции обычно устанавливаются в интересах центрального правительства. Местные органы при этом могут устанавливать локальные надбавки к учреждаемым в централизованном порядке акцизам.
   Землепользование и землевладение, имущество, наследство облагаются налогом местными властями, однако, размеры налоговых ставок (в первую очередь налога на наследство и дарение) регулируются центральным правительством
   Сборы устанавливаются, как правило, местными властями и поступают в их распоряжение.
   В теории финансов и финансового права различают ^собственные налоги», закрепленные за соответствующим административно-территориальным звеном и поступающие туда в полном объеме, и «общие налоги», поступления от которых распределяются между центром и политико-территориальными единицами.
   Критерии определения причитающейся налоговой доли могут быть самыми разными. Например, в швейцарской конституции 1874 года (ст.ЗО) упоминалась такая архаичная форма перераспределения налоговых доходов, как возмещение за выкуп некоторых пошлин у кантонов. Налоговое право ФРГ предусматривает использование подвижной квоты, рассчитываемой в зависимости от динамики расходов и доходов федерации и ее земель. По японскому законодательству доходы от налоговых сборов делятся между правительством и местными органами власти в соответствии с размерами расходов, которые им предстоит нести. В Китае общие налоги распределяются между центральным и местным бюджетом по фиксированным нормативам.
   Обычно в конституции или конституционных законах содержатся нормы, четко определяющие «собственный» или «общий» характер основных налогов. Так, по германскому законодательству «общими» налогами являются подоходный, корпорационный налоги, а также налог на добавленную стоимость. «Собственные» налоги делятся на федеральные (акцизы, кроме налога на пиво, пошлины и фискальные монополии ), земельные (поимущественный налог, налог с наследства и дарений, автомобильный налог, акциз на пиво) и общинные (промысловый и земельный налоги).
   Существование «общих» налогов позволяет нивелировать налоговые доходы субъектов государственного устройства. Перераспределение налоговых поступлений между центром и субъектами федерации или автономиями («вертикальное финансовое нивелирование» ), а также между субъектами федерации и внутри каждого федеративного образования между местными коллективами («горизонтальное финансовое нивелирование») ставит целью выравнивание общеэкономического уровня и подтягивание отстающих в хозяйственном развитии районов.
   Существование «собственных» налогов является непременным условием проведения политики финансовой децентрализации. Именно поэтому отсутствие «собственных» налогов в финансовом механизме федеративных государств - явление сравнительно редкое. В этой связи примечательна бельгийская налоговая система, в которой все основные налоги носят «общий» характер. Доходная часть бюджетов субъектов бельгийской федерации пополняется за счет долевого участия в общегосударственных налогах.
   Реальная децентрализация власти требует от территориально-политической единицы финансовой самостоятельности, а это предполагает, в свою очередь, существование своей доходной базы, пополняемой поступлениями от «собственных» доходов. Интересный пример дает Южная Корея. Правительство этой страны, заявив о намерении перейти к автономии местных административных единиц, первым делом занялось укреплением доходной части местных бюджетов. Принцип долевого участия в общегосударственных налогах был заменен на практику закрепления всего объема поступлений от некоторых видов налогов за местными бюджетами (практика взимания «собственных» налогов). За местными административными единицами был закреплен налог на табак, обеспечивающий около трети всех налоговых поступлений в стране.
   Касаясь правовых форм местной финансовой базы, выделим основные способы пополнения доходной части местных бюджетов за счет налоговых поступлений.
   1 .Система параллельного обложения, примером которой может служить налог на наследство и дарения, взимаемый в США как на федеральном уровне, так и на уровне отдельных штатов.
   2. Система взаимоисключающего обложения предусмотрена, например, германским налоговым законодательством. В ФРГ не допускается параллельное взимание одного и того же налога на уровне федерации, ее субъектов (земель) и общин. На уровне общин могут взиматься лишь те налоги, которые не имеют аналогов в федеральном и земельном бюджете. Правда, закон все же оставляет возможность общине «продублировать» земельный и федеральный налог через установление специальных коэффициентов-надбавок к ним (мультипликаторов). При этом центр фиксирует предельные размеры мультипликаторов. 3 .Система производного обложения. Местные налоги полностью привязываются к аналогичным налогам, взимаемым центром, и представляют собой местные надбавки к общегосударственному налогу (местные надбавки к земельному налогу в Италии, к налогу на добавленную стоимость во Франции). Существуют примеры, когда государственный (центральный) налог выступает как надбавка к местному налогу (практика взыскания подоходного налога в Швеции ). Закрепление в Швеции подоходного налога в качестве «собственного» налога местных коммун объясняет широкие финансовые возможности последних (в налоговой литературе за такой практикой закрепилось название шведского финансового федерализма).
   Особая роль, которую налоги играют в жизни современного государства и общества, приводят к разрастанию и усложнению налогового законодательства, что позволяет отдельным зарубежным исследователям утверждать об автономном характере налогового права по отношению к финансовому праву [Queralt, Juan Martin. Curso de derecho financiero у tributario / Juan Martin Queralt, Carmelo Lozano Serrano, Jose M. Tejerizo Lopez, Gabriel Casado Ollero. Madrid, 2006] либо делать более радикальные выводы - о трансформации налогового права в самостоятельную отрасль права и раздел юридической науки, исключая при этом налоговую проблематику из системы финансового права [Vladimir Babcak a kolektiv. Financne pravo a financna sprava. ISBN 978-80-8057-778-0]. Основная же часть исследователей объединяется вокруг позиции, в соответствии с которой налоги являются институтом финансового права, при изучении которого должен применяться комплексный, междисциплинарный подход. Они изучают правовые проблемы налогообложения во взаимосвязи с «пограничными» по отношению к финансовому праву отраслями - конституционным, административным, гражданским, международным и др., а также во взаимодействии с экономическими аспектами налогового регулирования.

 
< Пред.   След. >